IV kadencja

Odpowiedź podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów - z upoważnienia ministra -

na interpelację nr 9811

w sprawie problemów z rozliczeniem przez pracowników podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z nieregularnym wypłacaniem przez pracodawców wynagrodzeń

   Szanowny Panie Marszałku! Odpowiadając na przekazaną przy piśmie z dnia 12 kwietnia 2005 r. interpelację Pana Posła Stanisława Żelichowskiego ˝o problemach rozliczeniowych podatników, którym pracodawcy nieregularnie wypłacają wynagrodzenia˝, uprzejmie informuję.

   W myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) przychód ze stosunku pracy powstaje w momencie jego otrzymania lub postawienia do dyspozycji.

   Zgodnie z art. 12 ust. 1 za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

   A zatem należność z tytułu zaległego wynagrodzenia staje się przychodem ze stosunku pracy z chwilą jej otrzymania przez pracownika lub postawienia do jego dyspozycji. W konsekwencji podlega opodatkowaniu na takich zasadach, jakie obowiązują w momencie dokonywania wypłaty, przy czym bez znaczenia w tym przypadku jest fakt, czy wypłacana należność obejmuje świadczenie bieżące, czy też zaległe wynagrodzenie.

   Jednocześnie w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych została uregulowana wysokość kosztów uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej. Są to tzw. koszty zryczałtowane, przysługujące miesięcznie. I tak, jeżeli:

   1) podatnik uzyskuje przychody od jednego zakładu pracy, koszty uzyskania przychodu wynoszą 102 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1227 zł,

   2) podatnik uzyskuje przychody równocześnie od więcej niż jednego zakładu pracy, koszty uzyskania przychodu nie mogą przekroczyć łącznie 1840 zł 77 gr za rok podatkowy,

   3) miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę, koszty uzyskania przychodu wynoszą 127 zł 82 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1533 zł 84 gr,

   4) podatnik uzyskuje przychody równocześnie od więcej niż jednego zakładu pracy, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę, koszty uzyskania przychodu nie mogą przekroczyć łącznie 2300 zł 94 gr za rok podatkowy.

   Zatem wysokość kosztów uzyskania przychodów z wyżej wymienionych stosunków jest limitowana, i to zarówno w skali miesiąca, jak i całego roku. Powyższe znajduje również swoje odzwierciedlenie w treści art. 32 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przepis określa zasady poboru zaliczki na podatek dochodowy m.in. od przychodów ze stosunku pracy. Zgodnie z wyżej przytoczonymi regulacjami koszty uzyskania przychodów mogą być uwzględnione przez płatnika jedynie w miesiącu, w którym pracownik otrzymuje przychody ze stosunku pracy, przy czym ich wysokość nie może przekroczyć kwoty 102,25 zł, odpowiednio kwoty 127,82 zł.

   Tym samym, jeżeli pracownik - np. z powodu kłopotów płatniczych zakładu pracy, zmiany terminu wypłat itp. - nie uzyskał w danym miesiącu przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów za ten miesiąc nie mogą być odliczone przez płatnika.

   Powyższe nie oznacza jednak, iż budżet państwa ˝zarabia˝ na pracownikach, którym zakład pracy dokonuje nieregularnych wypłat. W przypadku bowiem gdy pracownik świadczył pracę w danym miesiącu, lecz pracodawca w ciągu roku podatkowego nie dokonywał systematycznych wypłat wynagrodzeń, i w związku z tym przy obliczaniu zaliczek nie mógł odliczyć od przychodów pracownika kosztów za miesiące, w których pracownik nie otrzymywał wynagrodzenia (przychodów), płatnikowi w rocznym obliczeniu podatku za cały rok podatkowy (PIT-40), odpowiednio podatnikowi w zeznaniu podatkowym (PIT-36, PIT-37), przysługuje prawo do uwzględnienia przysługujących kosztów uzyskania przychodów również za te miesiące, w których pracownik świadczył pracę, a nie otrzymywał wynagrodzenia. Koszty uzyskania przychodów należą się bowiem pracownikowi bez względu na to, czy zakład pracy wywiązał się ze swojego obowiązku wypłaty w terminie wynagrodzenia, o ile tylko pracownik zgodnie z umową świadczył pracę na rzecz zakładu pracy.

   Przykładowo, jeżeli przez cały 2004 r. pracownik świadczył pracę, jednakże z uwagi na problemy finansowe zakładu pracy otrzymał zamiast 12 miesięcznych wypłat jedynie 10 (od których płatnik pobrał zaliczkę na podatek), to mimo, iż w informacji PIT-11 płatnik wykaże koszty faktycznie przez niego uwzględnione w trakcie roku (czyli 10), w zeznaniu podatkowym podatnik ma prawo wykazać koszty uzyskania w pełnej wysokości, tj. przysługujące za 12 miesięcy.

   Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż obecnie obowiązujące uregulowania w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy (i stosunków pokrewnych) nie są w żaden sposób krzywdzące dla pracowników. W konsekwencji nie wymagają wprowadzenia dodatkowych rozwiązań.

   Jednocześnie pragnę zauważyć, iż począwszy od 1 stycznia 2005 r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów pracodawcy:

   1) niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy,

   2) nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 37, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887, z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek.

   Powyższe wynika z postanowień art. 23 ust. 1 pkt 55 i 55a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 263, poz. 2619).

   Z poważaniem

   Podsekretarz stanu

   Jarosław Neneman

   Warszawa, dnia 26 kwietnia 2005 r.